İçindekiler
Pişmanlık ve ıslah, beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı cezasını gerektiren fiilleri işleyen mükelleflerle bunların işlenişine iştirak eden diğer kişilerin kanuna aykırı hareketlerini, vergi idaresine kendiliğinden haber vermeleri hâlinde, belli şartlarla vergi ziyaı cezası kesilmemesini esas alan bir uygulamadır.
Bu düzenleme ile vergi kanunlarına aykırı hareket etmek suretiyle vergi ziyaına sebebiyet veren mükelleflere bir fırsat tanınarak, belli şartlarla ceza uygulamasından vazgeçilmektedir. Ayrıca mükellefler vergi ziyaına neden olan kanuna aykırı eylemlerini vergi dairesine bildirmeye özendirilerek, vergi kayıp ve kaçağının azaltılması amaçlanmaktadır.
Pişmanlık şartlarına uygun olarak durumu ilgili makamlara bildirenler hakkında kaçakçılık hakkındaki madde hükmü de uygulanmaz. Pişmanlık hükümlerinden, mükellefler ve vergi sorumluları ile vergi ziyaı cezasını gerektiren fiillerin işlenişine iştirak eden diğer kişiler yararlanabilir.
Pişmanlıktan yararlanabilmek için vergi ziyaına neden olunan fiilin beyana dayanan bir vergiyle ilgili olması gerekir. Bu çerçevede aşağıdaki şekilde beyana dayanan vergilerde pişmanlıktan yararlanılabilir.
- Gelir vergisi
- Kurumlar vergisi
- Katma değer vergisi
- Özel tüketim vergisi
- Banka ve sigorta muameleleri vergisi
- Gelir stopaj vergisi
- Değerli konut vergisi
- Veraset ve intikal vergisi
Bir vergi beyannamesi verilmese bile beyana dayanan vergi ve harçlar (örneğin tapu harcı) için de pişmanlık hükümlerinden yararlanılabilir.
Pişmanlık ve Islah Hükümlerinden Yararlanmanın Şartları Nelerdir?
Pişmanlık hükümlerinin uygulanabilmesi için vergi ziyaının doğmuş olması ve ayrıca aşağıdaki şartların gerçekleşmesi gerekmektedir:
- Kanuna aykırı davranışın, üçüncü bir şahıs (muhbir) tarafından resmî bir makama ihbar edilmeden önce, mükellef tarafından kendiliğinden haber verilmiş olması (dilekçe veya tutanağın resmi kayıtlara geçirilmiş olması şarttır),
- 7338 sayılı Kanun ile 26/10/2021 tarihinden itibaren haber verme dilekçesinin yetkili memurlar tarafından mükellef nezdinde haber verilen olayın ilgili olduğu vergi türüne ilişkin bir vergi incelemesine başlandığı veya olayın ve ilgili olduğu vergi türünün takdir komisyonuna intikal ettirildiği günden evvel (kaçakçılık suçu teşkil eden fiillerin işlendiğinin tespitinden önce) verilmiş ve resmi kayıtlara geçirilmiş olması,
- Hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin mükellefin haber dilekçesinin verildiği tarihten başlayarak 15 gün içinde verilmesi (emlak vergisi ve beyana dayanmayan vergiler için pişmanlık ve ıslah hükümleri uygulanmaz),
- Eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının mükellefin bu durumu haber verme tarihinden başlayarak 15 gün içinde tamamlanması veya düzeltilmesi,
- Mükellefçe haber verilen ve ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranında bir zamla (pişmanlık zammı) birlikte haber verme tarihinden başlayarak 15 gün içinde ödenmesi gerekmektedir.
Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) 359 uncu maddesinde belirtilen kaçakçılık suçlarını işleyenler hakkında pişmanlık hükümlerinin uygulanması mümkün bulunmaktadır. Kaçakçılık suçlarından birini işlemek suretiyle neden oldukları vergi ziyaı için pişmanlık talebiyle beyanname veren ve belirtilen şartları taşıyan mükellefler hakkında bu suçlarından dolayı suç duyurusunda bulunulmaz ve adlarına vergi ziyaı cezası kesilmez.
Pişmanlık zammı, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranında hesaplanır. 20/7/2022 tarihli ve 5801 sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla, gecikme zammı oranı her ay için ayrı ayrı uygulanmak üzere %2,5 (21/7/2022 tarihinden itibaren) olarak belirlenmiş olduğundan, pişmanlık zammı %2,5 olarak uygulanacaktır.
Pişmanlık hükümlerinden yararlanan mükelleflere vergi ziyaı cezası kesilmez. Ancak pişmanlıkla beyanname vermek usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezasının kesilmesini engellemez. Pişmanlıkla verilen beyannamenin elektronik ortamda gönderilmesinin zorunlu olup olmadığına göre usulsüzlük veya özel usulsüzlük cezası kesilir.
Pişmanlık ve Islah Sorunsalı
VUK m.371’de yer alan “Bu madde hükümleri, emlak vergisi ile ilgili olarak uygulanmaz” hükmü aslında 09.04.2002 tarihinde yürürlüğe giren 4751 Sayılı Kanun ile 1319 Sayılı Emlak Vergisi Kanunu’nun 32’nci maddesinde değişiklik yapılmasından sonra işlevsiz hâle gelmiştir.
Zira 4751 Sayılı Kanun ile 1319 Sayılı Emlak Vergisi Kanunu’nda yer alan beyanname verme zorunluluğu kaldırılarak emlak vergisi bildirimi verilmesi zorunluluğu getirilmiştir. VUK m.371’in ilk fıkrasında yer alan “beyana dayanan vergilerde….” cümleciği ile zaten VUK m.371’in yalnızca beyana dayanan vergilere uygulanacağı belirtilmiş olup EVK m.32’de de 09.04.2002 tarihi itibariyle emlak vergisi için beyanname verilmesi kaldırıldığından VUK m.371’in uygulanma olanağı kalmamıştır.
Bu itibarla VUK m.371’de yer alan “Bu madde hükümleri, emlak vergisi ile ilgili olarak uygulanmaz” hükmünün 09.04.2002 tarihinden beridir uygulama alanı da bulunmamaktadır. Yani bina ve arazi vergileri için beyanname verilmediğinden zaten pişmanlık hükümleri uygulanmamaktadır. Ancak değerli konut vergisi için durum farklıdır!
Değerli konut vergisi, vergi değeri 6 milyon 173 bin TL’yi aşan konutlar üzerinden alınan başka bir servet vergisidir. 7194 sayılı Kanun’un 30’uncu maddesiyle 07.12.2019 tarihinde eklenen değerli konut vergisi Emlak Vergisi Kanunu’nun 42 ve müteakip maddelerinde düzenlendi. Yani değerli konut vergisi ayrı bir kanun olmayıp Emlak Vergisi Kanunu içinde düzenlenmiştir.
VUK m.371’de pişmanlık hükümlerinin “Beyana dayanan vergilerde …” cümleciği uyarınca sadece VUK kapsamında yer alan ve beyana dayanan vergilere uygulanması gerektiği sonucu çıkmaktadır. Değerli konut vergisinin düzenlendiği Emlak Vergisi Kanunu’nun 47’nci maddesinin birinci fıkrasında yer alan “beyanname ile beyan edilir…” şeklindeki cümleden anlaşıldığı üzere değerli konut vergisi beyana dayalı bir vergidir. Beyana dayalı ve VUK m.1 uyarınca Vergi Usul Kanunu kapsamında bir vergi olması nedeniyle değerli konut vergisi hakkında VUK m.371’de yer alan pişmanlık hükümlerinin uygulanması gerekmektedir.
Ancak VUK m.371’de yer alan “Bu madde hükümleri, emlak vergisi ile ilgili olarak uygulanmaz” hükmü uyarınca emlak vergisi ile ilgili pişmanlık hükümlerinin uygulanamayacağı sonucu ortaya çıkmaktadır.
Emlak Vergisi Kanunu dört ayrı kısımdan oluşmaktadır. Birinci kısım bina vergisi, ikinci kısım arazi vergisi, üçüncü kısım müşterek hükümler ve dördüncü son kısım ise değerli konut vergisidir. Bu noktada Emlak Vergisi Kanunu bina vergisi, arazi vergisi ve değerli konut vergisini kapsayan bir kanundur. Yani emlak vergisi kavramı bina, arazi ve değerli konut vergisini kapsayan üst bir kavramdır. Bu nedenle değerli konut vergisi, VUK m.371’de geçen “emlak vergisi ile ilgili” ibaresi kapsamında değerlendirilmelidir.
Sonuç itibarıyla değerli konut vergisi, VUK m.371 uyarınca beyana dayalı ve VUK kapsamında olması nedeniyle pişmanlık hükümlerine tabi olması gerekmekte ancak VUK m.371’de yer alan “Bu madde hükümleri, emlak vergisi ile ilgili olarak uygulanmaz” hükmü uyarınca emlak vergisi ile ilgili bir vergi olması nedeniyle de pişmanlık hükümlerinin uygulanmaması gerekmektedir.
Yani değerli konut vergisi, emlak vergisi kanunu içinde düzenlenmiş olması ve VUK m.371’de yer alan emlak vergisi ile ilgili bir vergi olması nedeniyle değerli konut vergisine VUK m.371 uyarınca pişmanlık hükümlerinin uygulanmaması gerekmektedir.
Ancak 1 Kasım 2022’de Gelir İdaresi Başkanlığı (GİB) bir rehber (broşür) yayımlayarak kafaları daha da karıştırdı. Bu rehberin tam adı “Vergilerde Pişmanlıkla Beyan Uygulaması Rehberi”dir. Bu rehbere göre emlak vergisi için pişmanlık hükümleri uygulanmayacak ama değerli konut vergisi için uygulanacaktı.
7194 sayılı Kanun’un 30’uncu maddesiyle 07.12.2019 tarihinde eklenen değerli konut vergisi Emlak Vergisi Kanunu’nun 42 ve müteakip maddelerinde düzenlendi. Yani değerli konut vergisi ayrı bir kanun olmayıp Emlak Vergisi Kanunu içinde düzenlenmiştir.
Ancak VUK m.371’de yer alan “Bu madde hükümleri, emlak vergisi ile ilgili olarak uygulanmaz” hükmü uyarınca emlak vergisi ile ilgili pişmanlık hükümlerinin uygulanamayacağı net bir şekilde emredilmiştir.
Madde hükmünde “emlak vergisi ile ilgili” ibaresinden kasıt emlak üzerinden alınan vergiler anlaşılmalıdır. Değerli konut vergisi de emlak vergisi kanununda düzenlendiğinden şahsi görüşüme göre pişmanlık hükümleri kapsamına girmemesi gerekir.
